Continuamos en este número con el segundo capítulo del módulo 2 de este Curso Básico de Gestión Financiera, elaborado por el equipo de expertos de Planificación Jurídica-Centro de Documentación. En esta entrega se describe la elaboración de una cuenta de resultados analítica.
Desde un punto de vista de gestión económico-financiera, el esquema de la cuenta de resultados oficial, estructurada según el esquema del Plan General de Contabilidad, no nos da una información que permita estudiar la rentabilidad de cada una de las actividades de la oficina de farmacia. Por este motivo, es preciso elaborar una cuenta de resultados analítica. Para elaborarla hay varios sistemas:
- El sistema Full Cost completo.
- El sistema Full Cost industrial.
- El sistema Direct Cost.
- El sistema Direct Cost evolucionado.
De su descripción nos ocupamos a continuación.
Sistema Full Cost completo con estructura funcional
El sistema de Full Cost completo consiste en imputar todos los costes de la oficina de farmacia a cada una de las actividades, mediante la determinación de un criterio de asignación.
Ventas. Desde un punto de vista práctico, implica subdividir la actividad por tipologías (medicamentos, dermofarmacia, nutrifarmacia, etc.). Dado que el farmacéutico está sometido al recargo de equivalencia, las ventas se valorarán a PVP+IVA. La figura 1 muestra un posible esquema.
De forma alternativa, dentro del apartado de medicamentos, se podría distinguir entre facturación de SOE, MUFACE, ISFAS, PANEM, etc. y venta libre.
Coste de ventas. Análogamente, el coste de ventas se registrará por su coste total (incluyendo IVA y recargo de equivalencia).
Margen bruto. La diferencia entre ventas y coste de ventas nos da el margen bruto. El margen bruto es el margen real que obtenemos por la venta de medicamentos, antes de asignar los costes generales de la farmacia. Nos permite analizar cuáles son las actividades de mayor volumen, así como las más rentables.
Costes generales. Posteriormente, asignaremos la electricidad y el alquiler, a pesar de que son costes fijos. Podemos adoptar como criterio general los metros cuadrados aproximados de farmacia que se destinan a cada actividad, teniendo en cuenta que también hemos de imputar una parte a costes de administración.
Margen neto. Representa la diferencia entre el margen bruto y los costes generales.
Costes comerciales. Posteriormente, si dentro de nuestra política de marketing hemos incurrido en costes para promocionar productos (regalos, escaparates, adecuación del mostrador, etc.), los incluiremos dentro del apartado de costes comerciales. También se asignará parte del sueldo del personal, en función de las horas destinadas a la comercialización de cada actividad.
Margen comercial. El margen comercial representa la rentabilidad de cada tipología de actividad, antes de la clasificación de los costes de administración.
Costes de administración. Por último, dentro de los costes de administración se incluirán: alquiler, costes de personal, seguridad social, gastos diversos, teléfono, servicios de profesionales, amortizaciones, etc.
Resultado analítico. Es la diferencia entre el margen comercial y los costes de administración. El resultado analítico muestra el beneficio real de la propia actividad de farmacia.
Beneficio. Posteriormente, si queremos conciliar el resultado analítico con el beneficio que nos surge de la Contabilidad, imputaremos los resultados financieros y extraordinarios. No obstante, en una farmacia, la diferencia entre el resultado contable y analítico vendrá determinada fundamentalmente por la incidencia de la política financiera.
Cuando analizamos la cuenta de resultados, es importante estudiar tanto el beneficio como el resultado analítico. Un resultado analítico negativo es indicativo de una mala gestión. No obstante, un beneficio de explotación puede convertirse en un beneficio contable deficiente debido a una inadecuada política financiera.
La tabla I nos muestra un ejemplo de cuenta analítica realizada mediante el sistema de Ful Cost completo.
Sistema Full Cost industrial
El esquema de Full Cost industrial es mucho más sencillo que el anterior, puesto que no se reparten los costes comerciales y de administración (tabla II).
Dentro de la oficina de farmacia puede ser igualmente útil, puesto que el personal no suele estar perfectamente asignado a cada actividad y, por tanto, los costes fijos siguen siendo los mismos. Además, con el análisis del margen bruto puede analizarse igualmente el rendimiento de cada actividad. No obstante, todo dependerá del grado de desglose que prefiera el farmacéutico.
Sistema Direct Cost
Este sistema consiste en realizar una clasificación de costes fijos y variables (tabla III). Los costes variables representan los costes de compra totales (IVA y recargo de equivalencia incluidos), asociados a las ventas. También podríamos incluir gastos de merchandising. Por otro lado, los costes fijos corresponden al resto de gastos estructurales que presenta la oficina de farmacia.
La diferencia entre ventas y costes variables nos da el margen de contribución, dato que, a su vez, nos muestra qué porcentaje de costes fijos cubre cada producto.
Sistema Direct Cost evolucionado
Es una variante del sistema Direct Cost. Se distingue de éste porque asigna los costes fijos directos a cada actividad (tabla IV). *
Conclusiones
De los sistemas analizados, probablemente el que puede ser m‡s f‡cil de aplicar y aporta la informaci—n necesaria para el control de una pyme como la oficina de farmacia es el mŽtodo Direct Cost, ya que el hecho de repartir costes estructurales a cada actividad puede conducir a eliminar una actividad sin que los costes fijos proporcionales sean suprimidos. Pensemos que el tiempo que dedica el personal a esta actividad puede convertirse en tiempo muerto, o bien que el alquiler, la luz, etc. los deberemos seguir pagando.