Reducciones aplicables a la base imponible del IRPF
La Ley del IRPF establece, en cuanto a la determinación de la base liquidable general, que estará constituida por el resultado de practicar en la parte general de la base imponible, exclusivamente y por este orden, las reducciones siguientes (sin que pueda resultar negativa como consecuencia de dichas disminuciones):
Por rendimientos del trabajo
Por prolongación de la actividad laboral
Por movilidad geográfica
Por cuidado de hijos
Por edad
Por asistencia
Por discapacidad
Por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social
Por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social constituidos a favor de minusválidos
Por pensiones compensatorias
A continuación comentaremos las que más pueden interesar al titular de una oficina de farmacia.
Reducción por cuidado de hijos
En concepto de cuidado de hijos, la base imponible se reducirá en 1.200 euros anuales por cada descendiente menor de 3 años que genere derecho a la aplicación del mínimo por descendientes.
En los supuestos de adopción o acogimiento, tanto preadoptivo como permanente, esta reducción se podrá practicar, con independencia de la edad del menor, en el período impositivo en que se inscriba en el Registro Civil y en los dos siguientes. Cuando la inscripción no sea necesaria, la reducción se podrá practicar en el período impositivo en que se produzca la resolución judicial o administrativa correspondiente y en los dos siguientes. Cuando tenga lugar la adopción de un menor que hubiera estado en régimen de acogimiento, o se produzca un cambio en la situación del acogimiento, la reducción por cuidado de hijos se practicará durante los períodos impositivos restantes hasta agotar el plazo máximo.
Reducción por edad y por asistencia
Se establece una reducción adicional de 800 euros anuales para los contribuyente mayores de 65 años. Por otro lado, también se permite una reducción de 800 euros anuales por ascendientes mayores de 65 años o discapacitados, cualquiera que sea su edad, que convivan con el contribuyente, siempre que no tengan rentas anuales, excluidas las exentas, superiores a 8.000 euros.
Se establece una reducción adicional de 1.000 euros anuales en concepto de asistencia para contribuyentes de más de 75 años. Esta misma reducción se extiende a los ascendientes de contribuyentes que tengan más de 75 años y cumplan los requisitos para dar lugar a la reducción por ascendientes.
Reducción por aportaciones a sistemas de previsión social individual
Cabe destacar que desde el año 2003 se ha creado una nueva figura de ahorro: los planes de previsión asegurados. Permite el ahorro previsional a largo plazo y su régimen fiscal se equipara al de los planes de pensiones individuales, siempre que se cumpla una serie de requisitos que, esencialmente, coinciden con los exigidos a los planes de pensiones. Además, deberán ofrecer una garantía de tipo de interés, lo que, a su vez, permitirá que las primas satisfechas a estos nuevos contratos de seguro puedan ser objeto de reducción en la base imponible.
Los límites por aportaciones a planes de pensiones, mutualidades de previsión social y planes de previsión asegurados son los siguientes:
El límite máximo anual es de 8.000 euros (antes era de 7.212,15 euros), sin incluir las contribuciones empresariales que los promotores de planes de pensiones de empleo imputen a los partícipes, por lo que hay dos límites independientes.
Para el caso de partícipes, mutualistas o asegurados mayores de 52 años, el límite es de 1.250 euros (antes era de 1.202,02) por cada año que exceda de 52, y con el límite máximo de 24.250 euros (antes era de 22.838,46) para los de 65 años o más.
En la tabla I se han resumido las aportaciones máximas anuales. Este límite actúa de forma independiente para los planes de pensiones del sistema de empleo (aquellos planes en los que el promotor del plan, o empresario, aporta a favor de los trabajadores, en virtud de convenio colectivo o disposición equivalente) y los del sistema individual (los que contratamos, de forma individual, con una entidad financiera o aseguradora, buscando el ahorro y la desgravación fiscal).
Igualmente, los empresarios individuales que efectúen contribuciones empresariales a planes de pensiones a favor de sus trabajadores, como promotores de un plan de empleo, podrán realizar aportaciones hasta el máximo permitido según su edad.
Estos límites de aportación se aplicarán de forma independiente e individualmente a cada uno de los miembros de la unidad familiar.
Excepcionalmente, se permite que el empresario, en los planes de pensiones de empleo efectúe aportaciones a favor de los beneficiarios de estos planes, siempre y cuando las aportaciones se destinen a garantizar las prestaciones en curso. Se trata de planes de pensiones de prestación definida, habiéndose puesto de manifiesto un déficit en el plan a través de las correspondientes revisiones actuariales.
Para el caso de los contribuyentes cuyo cónyuge no obtenga rentas a integrar en la parte general de la base imponible o las obtenga en cuantía inferior a 8.000 (antes era de 7.212,15) euros anuales, podrán reducir en la base imponible general las aportaciones realizadas a planes de pensiones, a mutualidades de previsión social y a planes de previsión asegurados de los que sea partícipe, mutualista o titular dicho cónyuge, con el límite máximo de 2.000 (antes era de 1.803,04) euros anuales.
Reducción por pensiones compensatorias
Darán derecho a reducción las pensiones compensatorias a favor del cónyuge y las anualidades por alimentos, con excepción de las fijadas a favor de los hijos del contribuyente, satisfechas ambas por decisión judicial.
Si la base liquidable general resultase negativa, su importe podrá ser compensado con los de las bases liquidables generales positivas que se obtienen en los 4 años siguientes, estableciéndose expresamente que la compensación deberá efectuarse en la cuantía máxima que permita cada uno de dichos años, sin que esta compensación pueda efectuarse fuera del plazo de 4 años mediante la acumulación a bases liquidables generales negativas de años posteriores.
Escalas de gravamen
A partir de 1999 se aplican a la base liquidable general las escalas general y autonómica o complementaria, tanto en tributación individual como en conjunta. Estas escalas son escalas progresivas por tramos. Progresivas porque el tipo de gravamen no es único, sino que aumenta al hacerlo la cuantía de la base liquidable, por tramos, porque así viene clasificada la base liquidable. A cada tramo de base le corresponde directamente una cuota íntegra, a la cual hay que añadir en su caso, la cuota debida al resto de la base liquidable general, es decir, la diferencia entre el importe de la base liquidable general total sometida a la escala progresiva y la cuantía del tramo en que nos encontramos. En el artículo de la sección Fiscalidad del presente número de farmacia profesional, en el que se abordan las novedades tributarias para el ejercicio 2006, se facilita la tabla con las escalas de gravamen actualizadas.
Cuota líquida y deducciones aplicables
La cuota líquida es el resultado de practicar sobre la cuota íntegra las deducciones previstas legalmente (tabla II). A efectos de determinar la cuota líquida se diferencia entre:
La cuota líquida estatal, que es el resultado de restar de la cuota íntegra estatal las siguientes partidas desde el 01-01-2002:
a) La deducción por inversión en vivienda habitual (tabla III).
b) El 67% del importe de las deducciones estatales.
La cuota líquida autonómica o complementaria, que es el resultado de restar de la cuota íntegra autonómica o complementaria las siguientes partidas desde el 01-01-2002:
a) El tramo autonómico o complementario de la deducción por inversión en vivienda habitual del artículo 64 bis de la LIRPF.
b) El 33% del importe de las deducciones estatales.
c) Las deducciones autonómicas (100%) que procedan para cada contribuyente según la comunidad autónoma en que el mismo tenga su residencia habitual.
La disminución de las citadas cuotas íntegras en las deducciones que procedan no puede dar lugar a un resultado negativo.
Deducción por maternidad
A partir del 01-01-2003 puede minorarse la cuota diferencial en 1.200 euros anuales por cada hijo menor de 3 años, siempre que se cumplan los requisitos siguientes:
Que se trate de una mujer (o padre o tutor en caso de fallecimiento de la madre o si tiene atribuida de forma exclusiva la guarda o custodia) con hijos menores de 3 años por los que tenga derecho a la aplicación del mínimo por descendientes.
Que realice una actividad por cuenta propia o ajena por la cual esté dada de alta en el régimen correspondiente de la Seguridad Social o mutualidad.
En los supuestos de adopción o acogimiento, tanto preadoptivo como permanente, la deducción se podrá practicar, con independencia de la edad del menor, durante los 3 años siguientes a la fecha de inscripción en el Registro Civil o, si la inscripción no es necesaria, a la fecha de la resolución judicial o administrativa que la declare.
Cuando tenga lugar la adopción de un menor que hubiera estado en régimen de acogimiento, o se produzca un cambio en la situación del acogimiento, la deducción se podrá practicar durante el tiempo que reste hasta agotar este plazo máximo de 3 años.
Impuesto sobre el Patrimonio
El Impuesto sobre el Patrimonio (IP) es un impuesto de devengo anual, de carácter directo y naturaleza personal, progresivo, que grava el patrimonio neto del que fuesen titulares las personas físicas a 31 de diciembre de cada año. Junto a lo anterior, este impuesto no toma en consideración las circunstancias personales y familiares del sujeto pasivo. Ello se traduce en la ausencia de reducciones en base imponible por hijos, matrimonio, etc., eliminándose el carácter subjetivo del impuesto. Tiene las siguientes características:
Objeto. El objeto imponible del impuesto es el patrimonio neto de las personas físicas. Como tal se entiende el conjunto de bienes y derechos de contenido económico de que sea titular una persona física, con deducción de las cargas y gravámenes que disminuyan su valor, así como de las deudas y obligaciones personales de las que deba responder el sujeto pasivo.
Ámbito territorial. Este impuesto se exige en todo el territorio español, sin perjuicio de los regímenes especiales en razón de territorio y de las normas reguladoras de la cesión de tributos del Estado a las comunidades autónomas.
Sujeto pasivo. Las personas físicas residentes en territorio español deberán someter al impuesto la totalidad de su patrimonio, independientemente de donde radiquen sus bienes o puedan ejercitarse los derechos. No obstante, y con efectos para la declaración del ejercicio 2000 y siguientes, se establece la novedad de que cuando un residente en territorio español pase a tener su residencia en otro país podrá optar por seguir tributando por obligación personal en España. La opción deberá ejercitarla mediante la presentación de la declaración por obligación personal en el primer ejercicio en el que hubiera dejado de ser residente en el territorio español. Están obligados a presentar declaración cuando su base imponible supere los 108.182,18 euros, o cuando no dándose esta circunstancia, el valor de sus bienes o derechos, determinado de acuerdo con las normas reguladoras del impuesto, resulte superior a 601.012,10 euros.
Hecho imponible. Constituye el hecho imponible el patrimonio neto del sujeto pasivo integrado por la propiedad de toda clase de bienes y la titularidad de derechos de contenido económico atribuibles al sujeto pasivo, deducidas las cargas o gravámenes que disminuyan dichos bienes o derechos, así como las deudas de carácter personal.
Exenciones
En el IP, la ley contempla una serie de exenciones que se desarrollan a continuación:
Vivienda habitual. La vivienda habitual del contribuyente está exenta hasta un importe máximo de 150.253,03 euros. El importe de 150.253,03 euros se aplica por cada sujeto pasivo propietario de la vivienda que en ella reside, como sería el caso de un matrimonio en régimen de gananciales, dado el carácter individual del impuesto. Si el valor de la vivienda ganancial fuese superior a 300.506,05 euros, cada cónyuge tendría que declarar por el impuesto, en su caso, la mitad del exceso sobre dicho importe (DGT 25-05-2001).
Obras de arte y antigüedades:
a) Los bienes integrantes del patrimonio histórico español, que figuren inscritos en el Registro General de Bienes de Interés Cultural o en el Inventario General de Bienes Muebles a que se refiere la Ley 16/1985, así como los bienes de interés cultural calificados como tales por el Ministerio de Cultura e inscritos en el registro correspondiente.
b) Los objetos de arte y antigüedades de valor inferior a determinados cantidades (desde 90.151,82 a 2.404,05 e).
c) Los objetos de arte y antigüedades, cuando hayan sido cedidos en depósito permanente por sus propietarios (por un período no inferior a 3 años) a museos o instituciones culturales sin fin de lucro para su exhibición pública. La exención es aplicable mientras los citados bienes se encuentran depositados.
d) La obra propia de los artistas, mientras permanezca en el patrimonio del autor.
Ajuar doméstico. Se declara exento el ajuar doméstico, si bien se excluyen del concepto:
a) Las joyas, pieles de carácter suntuario, vehículos, embarcaciones y aeronaves, que se integran en la base imponible.
b) Las obras de arte y antigüedades exentas.
Derechos consolidados en planes de pensiones. Están exentos los derechos consolidados de los partícipes en un plan de pensiones, en consideración a que, siendo ilíquidos y sin posibilidad de rescate hasta la producción del evento cubierto por el plan, no tienen un valor en el mercado.
Patrimonio empresarial y participaciones en entidades. Al objeto de incentivar la inversión en pequeñas y medianas empresas (pymes), se declaran exentos del impuesto los útiles de trabajo y las participaciones en entidades, siempre que reúnan los requisitos y condiciones que se mencionan seguidamente, los cuales han de referirse al momento del devengo del impuesto (31 de diciembre).
Desde el 07-11-1999, el Real Decreto 1704/1999 (corregido a su vez por el Real Decreto 25/2000), que deroga el Real Decreto 2481/1994, ha desarrollado la aplicación de la exención en los términos que se exponen a continuación:
Bienes y derechos. Quedan exentos los bienes y derechos de las personas físicas necesarios para el desarrollo de su actividad empresarial o profesional. Para ello es preciso que la actividad constituya la principal fuente de renta del sujeto pasivo, y que éste la ejerza de modo habitual, personal y directo (empresario individual).
Asimismo, también están exentos los bienes y derechos gananciales, cuando se utilicen en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional de cualquiera de los cónyuges, siempre que se cumplan los requisitos antes indicados.
En la aplicación de la exención ha de tenerse en cuenta lo siguiente:
a) Se consideran actividades empresa riales o profesionales las que tengan naturaleza de actividad económica con arreglo a las normas del IRPF, en especial, en relación con el arrendamiento de inmuebles.
b) Son bienes y derechos afectos aquellos que con independencia de su titularidad (exclusiva del sujeto pasivo o compartida con su cónyuge) se utilicen para los fines de la actividad.
c) La exención puede ser aplicada por:
El sujeto pasivo que ejerza la actividad con habitualidad y de forma personal y directa, y siempre que la misma constituya su principal fuente de renta. Esta última condición se verifica cuando al menos el 50% de su base imponible del IRPF, proceda de los rendimientos netos de dicha actividad, sin computar las remuneraciones derivadas de las participaciones.
Por el cónyuge del sujeto pasivo, cuando los bienes afectos sean comunes a ambos.
d) A efectos de cuantificar la exención, el valor de los bienes y derechos se determina conforme a las normas del IP. Las deudas de la actividad minorarán dicho valor, pero no pueden volver a computarse para determinar la base imponible del impuesto.
Participaciones. Gozan de exención las participaciones en entidades, con o sin cotización en mercados organizados, cuya titularidad corresponda directamente al sujeto pasivo, siempre que se cumplan cada uno de los requisitos indicados a continuación. A estos efectos, se entiende por participación, la titularidad en el capital o patrimonio de una entidad (acciones, participaciones en sociedades limitadas, etc.).
Criterios de imputación del IP
Los bienes y derechos se atribuirán a los sujetos pasivos atendiendo al criterio de titulari dad jurídica.
En los casos de matrimonio:
En el régimen de separación de bienes, cada cónyuge deberá tributar en función de los bienes que le sean propios.
En el régimen de sociedad de gananciales, a cada cónyuge se le imputarán sus bienes privativos y, además, la mitad del valor de los comunes.
Reglas especiales de aplicación al IP
La ley regula las normas sobre imputación en el caso de compraventas especiales, ajustando su redacción a la realidad económica subyacente en estas operaciones. En la adquisición de bienes o derechos con precio aplazado, en todo o en parte, el adquirente debe computar íntegramente el valor del elemento de que se trate y, como deuda, la parte aplazada.
Base imponible del IP
La base imponible del IP se define como el valor del patrimonio neto del sujeto pasivo, que se determina por diferencia entre:
El valor de los bienes y derechos no exentos del impuesto cuya titularidad corresponda al sujeto pasivo.
Las cargas y gravámenes de naturaleza real, cuando disminuyan el valor de los respectivos bienes o derechos, y las deudas u obligaciones personales de las que deba responder el sujeto pasivo.
Bienes inmuebles. La base imponible la constituirá el mayor de los valores siguientes:
El valor catastral.
El valor comprobado por la administración a efectos de otros tributos (Impuesto de Transmisiones Patrimoniales o Impuesto Sucesiones y Donaciones).
El precio de adquisición o contraprestación entregada.
Si los inmuebles están en fase de construcción, se computarán las inversiones realizadas más el valor patrimonial del solar.
Bienes y derechos afectos a actividades económicas. Sin perjuicio de la exención que hemos comentado en el punto 4.6.7, la valoración de los bienes y derechos afectos según las normas del IRPF a actividades empresariales o profesionales, se rige en las siguientes reglas generales:
Cuando se lleva contabilidad ajustada al Código de Comercio, se computan en el IP por el valor que resulte de la contabilidad, por diferencia entre activo real y pasivo exigible (patrimonio neto contable).
Pese a lo señalado, los bienes inmuebles afectos se valoran, en todo caso, conforme a lo señalado para los bienes inmuebles, salvo aquellos que constituyan existencias (activo circulante) de las empresas de construcción o promoción inmobiliaria.
En defecto de contabilidad, los elementos se valoran con arreglo a las demás reglas del IP, de acuerdo con su naturaleza.
Depósitos en cuentas corrientes, ahorro a la vista o a plazo. Los depósitos en cuentas corrientes, de ahorro, a la vista o a plazo, cuentas de gestión de tesorería, cuentas financieras y similares se valoran por el saldo a 31 de diciembre, salvo que resultase inferior al saldo medio del último trimestre del año, en cuyo caso se aplica éste.
Los depósitos que han de declararse son los citados, siempre que no sean por cuenta de terceros. Por ejemplo, provisiones de fondos a profesionales que deben ser declarados por sus verdaderos titulares: los clientes que han hecho la provisión.
El saldo medio, en el supuesto de que sean varios los titulares de las correspondientes cuentas, debe prorratearse para su imputación por igual a cada uno de ellos, salvo que éstos demuestren que se ha establecido otra proporción.
Entendemos que el saldo medio trimestral a que se refiere la ley del impuesto es el saldo medio ponderado durante el cuarto trimestre del año natural. En principio, el cálculo de este saldo se realiza mediante el cociente de la suma de los productos de los saldos computables y sus días de permanencia entre los 92 días del trimestre, o entre el número de días que la respectiva cuenta haya estado abierta durante el mismo (la mayoría de la entidades crediticias facilitan cada año este dato a sus clientes).
El cálculo del citado saldo medio se complica al tenerse en cuenta dos reglas adicionales:
Para evitar la doble imposición sobre unos mismos bienes, no se computan los fondos retirados para adquisiciones de bienes y derechos que figuren en el patrimonio o para la cancelación o reducción de deudas, por lo que deben deducirse del primer saldo que lo permita, o sucesivos, del trimestre.
Cuando el importe de una deuda originada por un préstamo o un crédito haya sido objeto de ingreso en el último trimestre, no se computa para determinar el saldo medio ni se deduce como deuda, para así neutralizar el efecto del préstamo.
Otros. También se establecen reglas de valoración para los siguientes bienes:
Valores negociados en mercados organizados.
Valores no negociados en mercados organizados.
Seguros de vida. Rentas temporales y vitalicias.
Joyas, pieles de carácter suntuario, vehículos, embarcaciones y aeronaves.
Arte y antigüedades.
Derechos reales.
Concesiones administrativas.
Opciones contractuales.
Demás bienes y derechos de contenido económico.
Cargas y deudas. Las deudas se valoran por su nominal (no cabe, por tanto, incluir los intereses) en la fecha de devengo del impuesto, siempre que cuenten con la debida justificación por cualquier medio de prueba admitido en Derecho.
El valor de las cargas y gravámenes que recaen sobre los bienes se resta directamente del valor de éstos, determinando un menor valor del patrimonio bruto (suma de los activos). Ello motiva que cargas y gravámenes sólo sean deducibles hasta el importe del valor del bien sobre el que recaen: no cabe una valoración negativa.
Por el contrario, deudas y obligaciones, en general, se descuentan globalmente del patrimonio bruto para calcular el patrimonio neto, sin que exista límite en la cuantía deducible.
En la tabla IV figura el esquema de liquidación del Impuesto sobre el Patrimonio. *
Publicado hasta ahora
En los módulos 1 a 4 de este curso se ha abordado el valor del dinero en el tiempo y la evaluación de las inversiones; los costes como herramientas de la toma de decisiones en la oficina de farmacia y el análisis y la política financieros de esta pequeña empresa. El número 5 está dedicado a la gestión fiscal. En su primer capítulo se hizo una revisión de los distintos tipos de impuestos. En el segundo se analizaron las peculiaridades de la aplicación del IRPF a los rendimientos del capital mobiliario y de las actividades económicas.